Некоторые искажения присущи бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности многим аудируемым лицам. Поэтому аудитору необходимо знать области наиболее вероятных ошибок. На основании подобных перечней аудиторские организации и индивидуальные аудиторы могут разработать классификаторы искажений с вариантами исправления каждого типа искажений и применять такой классификатор в качестве элемента внутрифирменных стандартов аудита.
Аудиторы регулярно выявляют в процессе аудита различные варианты искажений.
Можно выделить следующие типичные искажения:
— показатели отчетности не подтверждены результатами инвентаризации (т.е. она проведена формально, охватывает не все объекты бухгалтерского учета, не проведена вовсе или дата инвентаризации слишком удалена от отчетной даты — ранее 1 октября отчетного года). В случае такого нарушения аудитор должен обратить особое внимание на проведение инвентаризации со своим участием и распространить (интерполировать) результаты такой инвентаризации (проведенной, как правило, в году, следующим за отчетным) На бухгалтерские показатели за отчетный год. Для этого применяются приемы контрольно-выборочного сличения и обратного счета (когда, отталкиваясь от данных последней к моменту аудита инвентаризации, проводят расчет показателей на отчетную дату, прибавляя документированное списание и вычитая документированное оприходование объектов учета). И наоборот, если инвентаризация проведена не позднее 1 октября отчетного года, но с учетом Интенсивности операций, по мнению аудитора, не достаточно близко к отчетной дате (31 декабря), то аудитор должен обратить особое внимание на документальное оформление операций аудируемого лица начиная с даты инвентаризации;
— имеются арифметические ошибки при переносе показателей из учетных регистров, при суммировании показателей, отражаемых по одной статье отчетности, при округлении до целых тысячами миллионов рублей;
— взаимосвязанные или идентичные показатели разных форм отчётности противоречат друг другу. В этом случае аудитор должен определить достоверную сумму, проведя оценку сумм операций по первичным документам, оценку правильности и полноты переноса этих сумм в учетные регистры, а также арифметическую проверку расчета оборотов и сальдо по счетам. Полученные суммы принимаются как достоверные для отражения в отчетности;
— неполное заполнение реквизитов бухгалтерской отчетности (когда не указаны организационно-правовая форма, ИНН, КПП; показатели, по которым нет данных, не прочеркнуты; отрицательные и вычитаемые суммы даны без скобок и т.п.). В этом случае отчетность не будет принята государственными органами и учредителями, и аудитор должен рекомендовать вписать пропущенные сведения;
— несоблюдение требования существенности, когда в бухгалтерской отчетности не раскрыты отдельно существенные показатели. Например, у организации имеются разные направления основного вида деятельности (оптовая, розничная торговля, общепит, производство), каждый из которых дает более 5%от выручки. В этом случае в соответствии с ПБУ 9/99 и 10/99 выручка и расходы по каждому из этих видов деятельности должны быть показаны в отчете о прибылях и убытках отдельно. В данной ситуации аудитор должен рассчитать эти суммы и рекомендовать клиенту раздельное отражение доходов и расходов;
— организация, имеющая дочерние и зависимые общества, не составляет сводную бухгалтерскую отчетность или эта отчетность подготовлена с нарушением нормативных требований к раскрытию информации. Действия аудитора при этом идентичны действиям при аудите» первичной отчетности;
— в Пояснительной записке не отмечен факт несоблюдения требования непрерывности деятельности организации, например, когда организация планирует начать процедуру банкротства в году, следующим за отчетным, но это не отражено в пояснительной записке за отчетный год), а также не раскрыты любые другие требования приказа Минфина России № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций». Такой факт должен быть отмечен аудируемым лицом, в Противном случае (если нет других существенных искажений),аудитор модифицирует свое аудиторское заключение посредством включения соответствующей части, которая будет привлекать внимание пользователей заключения к факту несоблюдении принципа непрерывности;
— организация изменила в отчетном году учетную политику, но в бухгалтерской отчетности не произвела пересчет, показателей за прошлый год (не соблюден принцип сопоставимости показателей отчетности). Например, если в отчетном году при списании МПЗ они оценивались методом ФИФО, а в прошлом году — по средней себестоимости, то показатели за прошлый год для включения в отчетность должны быть пересчитаны по методу ФИФО. Аудитор должен сделать пересчет и рекомендовать соответствующие корректировки сумм отчетности;
— в Пояснительной записке не раскрыты отклонения применяемой методики ведения учета и подготовки отчетности от требований нормативных актов (например, несоблюдение принципа временной определенности фактов хозяйственной деятельности малым предприятием, перешедшим на упрощенную систему бухгалтерского учета). В этом случае аудитор должен настоять на раскрытии этого отклонения или сообщить о нем в аудиторском заключении (посредством включения соответствующей части);
— другие искажения.
Чтобы связать процесс поиска аудиторских Доказательств и методику формирования мнения аудитора о достоверности бухгалтерского учета й бухгалтерской, отчетности, виды ошибок могут быть сгруппированы по предпосылкам подготовки бухгалтерской отчетности (существование, права и обязанности, возникновение, полнота, стоимостная оценка, точное измерение, представление и раскрытие), а также по разделам бухгалтерского учета (например, вне оборотные и оборотные активы, капитал, обязательства, финансовые результаты) и циклам хозяйственных операций (например, процесс снабжения, процесс производства, процесс продажи, процесс расчетов, процесс инвестирования, процесс привлечения финансирования).
10 ошибок в финансовой отчетности по МСФО
